2012注冊會計師《會計》強化輔導(dǎo)講義：第4章(4)

　　【例4-13】改編6

　　“2006年1月1日”改為2006年7月1日，B公司實現(xiàn)的凈利潤900萬元，其中，2005年2月～12月600萬元，2006年1月～6月300萬元;2005年12月31日，B公司持有的一項可供出售金融資產(chǎn)公允價值上漲了100萬元;2006年3月1日，B公司宣告分派現(xiàn)金股利200萬元。其他不變。

　　【解答】

　　追加投資對價的處理和長期股權(quán)投資賬面價值調(diào)整都不變。

　　教材上的第二筆分錄變?yōu)椋?/P>

　　借：長期股權(quán)投資——損益調(diào)整 70[(900-200)×10%]

　　——其他權(quán)益變動 290

　　[其他權(quán)益變動=(12000-8400)×10%-70=290]

　　貸：資本公積——其他資本公積290

　　盈余公積6(600×10%×10%)

　　利潤分配——未分配利潤54 (600×10%×90%)

　　投資收益10[(300-200)×10%]

　　小結(jié)

　　10%——22%實質(zhì)是追溯調(diào)整，采用權(quán)益法的基準時點是追加投資日，即以追加投資日被投資方凈資產(chǎn)公允價值作為基準點。

　　第一，追加投資時，要對股權(quán)投資的賬面價值進行綜合調(diào)整：[(原投資對價-應(yīng)享有原凈資產(chǎn)公允份額)+(追加對價-應(yīng)享有追加時凈資產(chǎn)公允份額)]<0。

　　第二，對原持股比例改按權(quán)益法核算，進行追溯調(diào)整。

　　長期股權(quán)投資調(diào)整額=追加投資日享有被投資方凈資產(chǎn)公允價值份額-原投資日享有被投資方凈資產(chǎn)公允價值份額

　　損益調(diào)整=凈利潤份額-現(xiàn)金股利

　　其他權(quán)益變動=長期股權(quán)投資調(diào)整額-損益調(diào)整。

　　2.100%——40%

　　因減少投資，導(dǎo)致原來“控制”的，轉(zhuǎn)為重大影響或共同控制的，應(yīng)由成本法改為權(quán)益法核算。

　　會計處理原則：

　　(1)個別報表的賬務(wù)處理

　　第一，處置投資時，按照普通處置長期股權(quán)投資的原則進行處理;

　　第二，剩余股權(quán)投資改按權(quán)益法核算，對剩余股權(quán)投資的初始投資成本進行調(diào)整;

　　第三，按照權(quán)益法下確認投資損益、宣告現(xiàn)金股利和被投資方其他權(quán)益變動的處理原則，對剩余股權(quán)投資進行追溯調(diào)整。

　　長期股權(quán)投資調(diào)整額=自初始投資日開始被投資方持續(xù)計算的凈資產(chǎn)份額-原投資日被投資方凈資產(chǎn)公允價值份額

　　損益調(diào)整=凈利潤份額-現(xiàn)金股利

　　其他權(quán)益變動=長期股權(quán)投資調(diào)整額-損益調(diào)整

　　(2)合并報表的會計處理(2011年新增，2011年考了一道單選題)

　　對于剩余股權(quán)，應(yīng)當按照其在喪失控制權(quán)日的公允價值進行重新計量，調(diào)整金額計入投資收益。處置股權(quán)取得的對價與剩余股權(quán)公允價值之和，減去按原持股比例計算應(yīng)享有原有子公司自購買日開始持續(xù)計算的凈資產(chǎn)的份額之間的差額，計入喪失控制權(quán)當期的投資收益。與原有子公司股權(quán)投資相關(guān)的其他綜合收益，應(yīng)當在喪失控制權(quán)時轉(zhuǎn)為當期投資收益。

　　【例60%-40%】

　　A公司原持有B公司60%的股權(quán)，其賬面余額為9 000萬元，未計提減值準備。20×6年1月2日，A公司將其持有的對B公司20%的股權(quán)出售給某企業(yè)，出售取得價款5 400萬元，當日被投資單位可辨認凈資產(chǎn)公允價值總額為24 000萬元。A公司2005年1月2日取得對B公司60%股權(quán)時，B公司可辨認凈資產(chǎn)公允價值總額為13 500萬元(假定可辨認凈資產(chǎn)的公允價值與賬面價值相同)。自取得對B公司長期股權(quán)投資后至處置投資前，B公司實現(xiàn)凈利潤7 500萬元。假定B公司一直未進行利潤分配。

　　除所實現(xiàn)凈損益外，B公司未發(fā)生其他計入資本公積的交易或事項。本例中A公司按凈利潤的10%提取盈余公積。

　　在出售20%的股權(quán)后，A公司對B公司的持股比例為40%，在被投資單位董事會中派有代表，但不能對B公司生產(chǎn)經(jīng)營決策實施控制。對B公司長期股權(quán)投資應(yīng)由成本法改為按照權(quán)益法進行核算。

　　假設(shè)A公司不需要編制合并報表。

　　【解答】

　　(1)按處置投資的比例結(jié)轉(zhuǎn)投資成本

　　處置的賬面價值=9000萬元×1/3=3000萬元

　　借：銀行存款 5400

　　貸：長期股權(quán)投資 3000

　　投資收益 2400

　　注：剩余股權(quán)投資的成本為6000萬元。

　　(2)剩余股權(quán)投資

　　對剩余40%股權(quán)投資，按權(quán)益法進行追溯調(diào)整。

　　考慮是否要按權(quán)益法調(diào)整剩余長期股權(quán)投資的成本。

　　剩余投資成本6000萬元>應(yīng)享有原投資時被投資單位凈資產(chǎn)公允價值份額5400萬元(13500萬元×40%)，無需調(diào)整剩余長期股權(quán)投資的成本。

　　解釋教材“在此基礎(chǔ)上”這段文字

　　比較剩余的長期股權(quán)投資成本與按照剩余持股比例計算原投資時應(yīng)享有被投資單位可辨認凈資產(chǎn)公允價值的份額：

　　①剩余投資成本>應(yīng)享有原投資時被投資單位凈資產(chǎn)公允價值份額(剩余比例)：

　　無需賬務(wù)處理。

　　②剩余投資成本<應(yīng)享有原投資時被投資單位凈資產(chǎn)公允價值份額(剩余比例)：

 

　　(3)對剩余40%股權(quán)投資的追溯調(diào)整

 

　　兩次投資之間權(quán)益變動

 

　　小結(jié)

　　60%——40%實質(zhì)是追溯調(diào)整，采用權(quán)益法的基準時點是初始投資日(2005年1月2日)，即以初始投資日被投資方凈資產(chǎn)公允價值作為基準點。

　　第一，對于剩余投資的成本按權(quán)益法調(diào)整：剩余投資成本<應(yīng)享有原投資時被投資單位凈資產(chǎn)公允價值份額(剩余比例)。

　　第二，對剩余投資，改按權(quán)益法核算，按照凈利潤和現(xiàn)金股利的份額，計入損益調(diào)整;被投資方其他權(quán)益變動=(被投資方自初始投資日開始持續(xù)計算的凈資產(chǎn)價值份額-初始投資日被投資方凈資產(chǎn)公允價值份額)-計入損益調(diào)整的金額，計入“資本公積——其他資本公積”。

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