2014注冊會計師考試《審計》預習講義：第3章(1)

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第三章 職業(yè)道德基本原則和概念框架

第一節(jié) 職業(yè)道德基本原則

　　一、誠信原則(理解掌握，教材P25-P26)

　　(一)基本要求(教材P25倒數(shù)第8行)

　　誠信原則要求注冊會計師在所有的職業(yè)關系和商業(yè)關系中，保持正直和誠實，秉公處事、實事求是。

　　【知識點拓展1】發(fā)生牽連的含義

　　發(fā)生牽連是一個法律用語，針對注冊會計師審計業(yè)務而言，發(fā)生牽連是指注冊會計師針對有關審計客戶信息出具的審計報告或同意將其姓名與有關信息聯(lián)系在一起。

　　(二)誠信原則要求注冊會計師不得與有問題的信息發(fā)生牽連，如果發(fā)生牽連，則應當消除牽連。

　　【舉例說明1】ABC會計師事務所的A注冊會計師負責審計甲公司2012年財務報表，如果A注冊會計師在審計報告上簽名并蓋章，則表明其與該審計報告包含的信息發(fā)生牽連。

　　【舉例說明2】ABC會計師事務所的A注冊會計師負責審計上市公司甲公司2012年財務報表。A注冊會計師發(fā)現(xiàn)甲公司2012年度存在顯失公允的重大關聯(lián)方交易，并確認了2012年度的營業(yè)收入，A注冊會計師提請甲公司管理層進行營業(yè)收入調(diào)減并在財務報表附注中增加對該關聯(lián)方及其交易事項的披露，但遭到甲公司管理層拒絕。

　　A注冊會計師認為甲公司財務報表存在嚴重誤導和重大遺漏的信息，如果甲公司要求注冊會計師對該事項不予考慮并出具無保留意見審計報告，則A注冊會計師不能在該審計報告上簽字，否則A注冊會計師與存在嚴重誤導和重大遺漏的信息發(fā)生牽連。

　　如果A注冊會計師對此問題進行說明并出具了恰當?shù)姆菬o保留意見審計報告，則沒有違反誠信原則。

　　(三)不得發(fā)生牽連的情形(重難點，精準掌握)

　　1.如果注冊會計師認為審計客戶的業(yè)務報告、申報資料或者其他信息存在以下情況，則不得與這些有問題的信息發(fā)生牽連：

　　(1)含有嚴重虛假或誤導性的陳述;

　　(2)含有缺乏充分依據(jù)的陳述或信息;

　　(3)存在遺漏或含糊其辭的信息。

　　2.如果注意到已有問題的信息發(fā)生牽連，則應當采取措施消除牽連。

　　3. 如果對鑒證業(yè)務中有問題的信息出具了恰當?shù)姆菢藴蕵I(yè)務報告，則不被視為違反誠信原則。

　　【例題1·多選題】ABC會計師事務所的A注冊會計師是甲公司2012年財務報表審計項目合伙人。在對甲公司實施風險評估程序時A注冊會計師發(fā)現(xiàn)甲公司2012年財務報表確認了虛假銷售事項。如果A注冊會計師采取了以下應對措施，則不被視為違背了誠信原則的有( )。

　　A.要求甲公司管理層修改有問題信息

　　B.要求甲公司管理層調(diào)整財務報表

　　C.在甲公司管理層拒絕注冊會計師的建議的情況下，出具了恰當非無保留意見的審計報告

　　D.甲公司管理層拒絕注冊會計師的建議的情況下，出具了否定意見審計報告

　　【答案】ABC

　　【解析】甲公司存在虛假銷售屬于財務報表的特別風險事項，會導致財務報表存在錯報，注冊會計師在提請其調(diào)整和披露后應當運用重要性原則考慮錯報事項對財務報表的影響程度考慮審計報告意見類型，注冊會計師對錯報事項不進行重要性的判斷和評估直接出具否定意見審計報告不恰當。

　　二、獨立性原則(理解掌握，教材P26)

　　(一)獨立性含義(教材P43)

　　獨立性包括實質(zhì)上的獨立性和形式上的獨立性。

　　1.實質(zhì)上的獨立性是一種內(nèi)心狀態(tài)，使得注冊會計師在提出結論時不受損害職業(yè)判斷的因素影響，誠信行事，遵循客觀和公正原則，保持職業(yè)懷疑態(tài)度。

　　2.形式上的獨立性是一種外在表現(xiàn)，使得一個理性且掌握充分信息的第三方，在權衡所有相關事實和情況后，認為會計師事務所或審計項目組成員沒有損害誠信原則、客觀和公正原則或職業(yè)懷疑態(tài)度。

　　(二)獨立性的總體要求

　　1.注冊會計師執(zhí)行審計和審閱業(yè)務以及其他鑒證業(yè)務時，應當從實質(zhì)上和形式上保持獨立性，不得因任何利害關系影響其客觀性。

　　2.會計師事務所在承辦審計和審閱業(yè)務以及其他鑒證業(yè)務時，應當從整體層面和具體業(yè)務層面采取措施，以保持會計師事務所和項目組的獨立性。

　　(三)非鑒證業(yè)務與獨立性

　　注冊會計師執(zhí)行的業(yè)務分鑒證業(yè)務與非鑒證業(yè)務，許多非鑒證業(yè)務以客戶為唯一受益人，比如會計師事務所承接的為某公司提供內(nèi)部審計服務，代為編制會計記錄或財務報表服務，代公司管理層招聘服務，為公司稅務服務等。注冊會計師在提供這些服務時不需要承擔對第三方報告的責任，不需要遵循獨立性原則。

　　【相關鏈接】教材P64-76，屬于注冊會計師執(zhí)行的“非鑒證業(yè)務”。

　　【知識點拓展2】注冊會計師業(yè)務范圍如下圖：

 

圖3-1 注冊會計師的業(yè)務范圍

　　(四)非鑒證業(yè)務提供后對獨立性的影響

　　如果注冊會計師僅為客戶提供非鑒證業(yè)務，則無需考慮獨立性原則。但是，如果注冊會計師已經(jīng)為某一客戶提供了非鑒證業(yè)務，現(xiàn)在擬承接該客戶的鑒證業(yè)務(包括審計業(yè)務、審閱業(yè)務和其他鑒證業(yè)務)，則需要分析已經(jīng)提供的非鑒證業(yè)務對擬承接的鑒證業(yè)務在獨立性原則要求方面構成的不利影響。

　　【知識點拓展3】 ABC 會計師事務所自2005年以來一直為甲公司提供代編財務報表的專業(yè)服務，如果擬從2012年開始承接甲公司年報審計，則此前提供的代編財務報表的非鑒證業(yè)務對2012年財務報表審計業(yè)務在獨立性的自我評價方面構成了不利影響。依此類推：(4.6)

　　如果ABC事務所為乙公司提供內(nèi)部控制設計的專業(yè)服務，則不能承接乙公司內(nèi)部控制審計服務;

　　如果ABC事務所為丙公司提供了計算機應用系統(tǒng)設計，則不能承接對丙公司計算機應用系統(tǒng)的鑒證服務。

　　三、保密原則(理解掌握，教材P27-P28)

　　(一)總體要求(教材P27)

　　注冊會計師應當對職業(yè)活動中獲知的涉密信息保密，不得有下列行為：

　　1.未經(jīng)客戶授權或法律法規(guī)允許，向事務所以外的第三方披露所獲知的涉密信息;

　　2.利用自己所獲知的涉密信息為自己或第三方謀取利益。

　　(二)保密范圍(教材P27)

　　注冊會計師應當對其客戶、擬接受的客戶、受雇的工作單位、擬受雇的工作單位向其披露的涉密信息保密。

　　(三)無意泄密的對象(教材P27)

　　注冊會計師在社會交往中應當履行保密義務，警惕無意中泄密的可能性，特別是警惕無意中向近親屬或關系密切的人員泄密的可能性。

　　【相關鏈接】“重難點精講” 之四的“近親屬的分類”。

　　四、近親屬的分類(教材P27)

　　【知識點拓展4】請對照教材內(nèi)容，以圖3-2的體系學習并掌握。

　　在對職業(yè)道德不利影響的識別和評價過程中常常涉及到“主要近親屬”(用A表示)和“其他近親屬”(用B表示)的關系判斷，圖3-2以審計項目組成員“CPA老王”為例來說明。

 

圖3-2 以CPA老王為例的“主要近親屬”和“其他近親屬”的關系圖

　　從圖3-2可以看出：

　　1.主要近親屬是指CPA老王的配偶、父母或子女，即圖3-2中的A1、A2、A3、A4、A5;

　　2.其他近親屬是指CPA老王的兄弟姐妹、祖父母、外祖父母、孫子女、外孫子女，即圖3-2中B1、B2、B3、B4和B5。

　　【相關鏈接】在教材第四章第二節(jié)(P50-P54)經(jīng)濟利益對獨立性產(chǎn)生不利影響的情形中，明確地將區(qū)分審計項目組主要近親屬和其他近親屬來討論對獨立性的影響，對于審計項目組成員的主要近親屬來說，獨立性要求明顯高于其他近親屬，請鏈接該部分內(nèi)容理解和掌握。

　　(四)保密原則的例外情形(精準掌握)

　　1.法律法規(guī)允許披露，并取得客戶或工作單位的授權;

　　2.根據(jù)法律法規(guī)的要求，為法律訴訟、仲裁準備文件或提供證據(jù)，以及向監(jiān)管機構報告所發(fā)現(xiàn)的違法行為;

　　3.法律法規(guī)允許的情況下，在法律訴訟、仲裁中維護自己的合法權益;

　　4.接受注冊會計師協(xié)會或監(jiān)管機構的執(zhí)業(yè)質(zhì)量檢查，答復其詢問和調(diào)查;

　　5.法律法規(guī)、執(zhí)業(yè)準則和職業(yè)道德規(guī)范規(guī)定的其他情形。

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