三、負(fù)債的計(jì)稅基礎(chǔ)

　　負(fù)債的計(jì)稅基礎(chǔ)，是指負(fù)債的賬面價(jià)值減去未來(lái)期間計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)按照稅法規(guī)定可予抵扣的金額。

　　(一)預(yù)計(jì)負(fù)債

　　按照《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第13號(hào)——或有事項(xiàng)》的規(guī)定，企業(yè)應(yīng)將預(yù)計(jì)提供售后服務(wù)發(fā)生的支出在銷售當(dāng)期確認(rèn)為費(fèi)用，同時(shí)確認(rèn)預(yù)計(jì)負(fù)債。如果稅法規(guī)定，與銷售產(chǎn)品有關(guān)的支出應(yīng)于發(fā)生時(shí)稅前扣除，由于該類事項(xiàng)產(chǎn)生的預(yù)計(jì)負(fù)債在期末的計(jì)稅基礎(chǔ)為其賬面價(jià)值與未來(lái)期間可稅前扣除的金額之間的差額，因有關(guān)的支出實(shí)際發(fā)生時(shí)可全部稅前扣除，其計(jì)稅基礎(chǔ)為0。

　　【教材例l5—6】甲公司20×8年因銷售產(chǎn)品承諾提供3年的保修服務(wù)，在當(dāng)年度利潤(rùn)表中確認(rèn)了8 000 000元銷售費(fèi)用，同時(shí)確認(rèn)為預(yù)計(jì)負(fù)債，當(dāng)年度發(fā)生保修支出2 000 000元，預(yù)計(jì)負(fù)債的期末余額為6 000 000元。假定稅法規(guī)定，與產(chǎn)品售后服務(wù)相關(guān)的費(fèi)用在實(shí)際發(fā)生時(shí)稅前扣除。

　　分析：

　　該項(xiàng)預(yù)計(jì)負(fù)債在甲公司20×8年12月31日的賬面價(jià)值為6 000 000元

　　該項(xiàng)預(yù)計(jì)負(fù)債的計(jì)稅基礎(chǔ)=賬面價(jià)值-未來(lái)期間計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)按照稅法規(guī)定可予抵扣的金額=6 000 000-6 000 000=0(元)

　　【例題3·單選題】A公司于2010年12月31日“預(yù)計(jì)負(fù)債——產(chǎn)品質(zhì)量保證費(fèi)用”科目貸方余額為200萬(wàn)元，2011年實(shí)際發(fā)生產(chǎn)品質(zhì)量保證費(fèi)用210萬(wàn)元，2011年12月31日預(yù)提產(chǎn)品質(zhì)量保證費(fèi)用120萬(wàn)元，假定稅法規(guī)定，產(chǎn)品質(zhì)量保證費(fèi)用在實(shí)際發(fā)生時(shí)稅前扣除，2011年12月31日該項(xiàng)負(fù)債的計(jì)稅基礎(chǔ)為( )萬(wàn)元。

　　A.0 B.120 C.200 D.210

　　【答案】A

　　【解析】2011年12月31日該項(xiàng)負(fù)債的余額在未來(lái)期間計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)按照稅法規(guī)定可予抵扣，因此計(jì)稅基礎(chǔ)為0。

　　因其他事項(xiàng)確認(rèn)的預(yù)計(jì)負(fù)債，應(yīng)按照稅法規(guī)定的計(jì)稅原則確定其計(jì)稅基礎(chǔ)。某些情況下確認(rèn)的預(yù)計(jì)負(fù)債，如果稅法規(guī)定無(wú)論是否實(shí)際發(fā)生均不允許稅前扣除，即未來(lái)期間按照稅法規(guī)定可予抵扣的金額為0，則其賬面價(jià)值與計(jì)稅基礎(chǔ)相同。

　　(二)預(yù)收賬款

　　企業(yè)在收到客戶預(yù)付的款項(xiàng)時(shí)，因不符合收入確認(rèn)條件，會(huì)計(jì)上將其確認(rèn)為負(fù)債。稅法中對(duì)于收入的確認(rèn)原則一般與會(huì)計(jì)規(guī)定相同，即會(huì)計(jì)上未確認(rèn)收入時(shí)，計(jì)稅時(shí)一般亦不計(jì)入應(yīng)納稅所得額，該部分經(jīng)濟(jì)利益在未來(lái)期間計(jì)稅時(shí)可予稅前扣除的金額為0，計(jì)稅基礎(chǔ)等于賬面價(jià)值。

　　如果不符合企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定的收入確認(rèn)條件，但按稅法規(guī)定應(yīng)計(jì)入當(dāng)期應(yīng)納稅所得額時(shí)，有關(guān)預(yù)收賬款的計(jì)稅基礎(chǔ)為0。

　　【例題4·計(jì)算分析題】大海公司2010年12月31日收到客戶預(yù)付的款項(xiàng)200萬(wàn)元。

　　(1)若預(yù)收時(shí)不計(jì)入應(yīng)納稅所得額

　　2010年12月31日預(yù)收賬款的賬面價(jià)值為200萬(wàn)元。

　　2010年12月31日預(yù)收賬款的計(jì)稅基礎(chǔ)=賬面價(jià)值200-可從未來(lái)經(jīng)濟(jì)利益中扣除的金額0=200(萬(wàn)元)

　　(2)若預(yù)收的款項(xiàng)計(jì)入當(dāng)期應(yīng)納稅所得額

　　2010年12月31日預(yù)收賬款的賬面價(jià)值為200萬(wàn)元，因按稅法規(guī)定預(yù)收的款項(xiàng)已計(jì)入當(dāng)期應(yīng)納稅所得額，所以在以后年度減少預(yù)收賬款確認(rèn)收入時(shí)，由稅前會(huì)計(jì)利潤(rùn)計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)應(yīng)將其扣除。

　　2010年12月31日預(yù)收賬款的計(jì)稅基礎(chǔ)=賬面價(jià)值200-可從未來(lái)經(jīng)濟(jì)利益中扣除的金額200=0。

　　(三)應(yīng)付職工薪酬

　　企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定，企業(yè)為獲得職工提供的服務(wù)給予的各種形式的報(bào)酬以及其他相關(guān)支出均應(yīng)作為企業(yè)的成本費(fèi)用，在未支付之前確認(rèn)為負(fù)債。稅法規(guī)定，企業(yè)支付給職工的合理的工資薪金性質(zhì)的支出可稅前列支。一般情況下，對(duì)于應(yīng)付職工薪酬，其計(jì)稅基礎(chǔ)為賬面價(jià)值減去在未來(lái)期間可予稅前扣除的金額0之間的差額，即賬面價(jià)值等于計(jì)稅基礎(chǔ)。

　　【提示】以現(xiàn)金結(jié)算的股份支付形成的應(yīng)付職工薪酬，在未來(lái)實(shí)際支付時(shí)可以在稅前扣除，其計(jì)稅基礎(chǔ)為0。

　　【例題5·單選題】2010年1月1日，B公司為其100名中層以上管理人員每人授予100份現(xiàn)金股票增值權(quán)，這些人員從2010年1月1日起必須在該公司連續(xù)服務(wù)3年，即可自2012年12月31日起根據(jù)股價(jià)的增長(zhǎng)幅度獲得現(xiàn)金，該增值權(quán)應(yīng)在2014年12月31日之前行使完畢。B公司2010年12月31日計(jì)算確定的應(yīng)付職工薪酬的余額為200萬(wàn)元，按稅法規(guī)定，實(shí)際支付時(shí)可計(jì)入應(yīng)納稅所得額。2010年12月31日，該應(yīng)付職工薪酬的計(jì)稅基礎(chǔ)為( )萬(wàn)元。

　　A.200 B.0 C.100 D.-200

　　【答案】B

　　【解析】應(yīng)付職工薪酬的計(jì)稅基礎(chǔ)=200-200=0。

　　(四)其他負(fù)債

　　企業(yè)的其他負(fù)債項(xiàng)目，如企業(yè)應(yīng)交的罰款和滯納金等，在尚未支付之前按照會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定確認(rèn)為費(fèi)用，同時(shí)作為負(fù)債反映。稅法規(guī)定，罰款和滯納金不得稅前扣除，其計(jì)稅基礎(chǔ)為賬面價(jià)值減去未來(lái)期間計(jì)稅時(shí)可予稅前扣除的金額0之間的差額，即計(jì)稅基礎(chǔ)等于賬面價(jià)值。

　　【教材例l5—7】甲公司因未按照稅法規(guī)定繳納稅金，按規(guī)定需在20×8年繳納滯納金l 000 000元，至20×8年12月31日，該款項(xiàng)尚未支付，形成其他應(yīng)付款1 000 000元。稅法規(guī)定，企業(yè)因違反國(guó)家法律、法規(guī)規(guī)定繳納的罰款、滯納金不允許稅前扣除。

　　分析：

　　因應(yīng)繳滯納金形成的其他應(yīng)付款賬面價(jià)值為1 000 000元，因稅法規(guī)定該支出不允許稅前扣除，其計(jì)稅基礎(chǔ)=1 000 000-0=1 000 000(元)。

　　對(duì)于罰款和滯納金支出，會(huì)計(jì)與稅收規(guī)定存在差異，但該差異僅影響發(fā)生當(dāng)期，對(duì)未來(lái)期間計(jì)稅不產(chǎn)生影響，因而不產(chǎn)生暫時(shí)性差異。

　　【例題6·單選題】下列各項(xiàng)負(fù)債中，其計(jì)稅基礎(chǔ)為零的是( )。(2009年考題)

　　A.因欠稅產(chǎn)生的應(yīng)交稅款滯納金

　　B.因購(gòu)入存貨形成的應(yīng)付賬款

　　C.因確認(rèn)保修費(fèi)用形成的預(yù)計(jì)負(fù)債

　　D.為職工計(jì)提的應(yīng)付養(yǎng)老保險(xiǎn)金

　　【答案】C

　　【解析】負(fù)債的計(jì)稅基礎(chǔ)為負(fù)債賬面價(jià)值減去未來(lái)期間可以稅前列支的金額。因確認(rèn)保修費(fèi)用形成的預(yù)計(jì)負(fù)債，稅法允許在以后實(shí)際發(fā)生時(shí)稅前列支，即該預(yù)計(jì)負(fù)債的計(jì)稅基礎(chǔ)=其賬面價(jià)值-未來(lái)期間可稅前列支的金額=0。

　　四、特殊交易或事項(xiàng)中產(chǎn)生資產(chǎn)、負(fù)債計(jì)稅基礎(chǔ)的確定

　　除企業(yè)在正常生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)過(guò)程中取得的資產(chǎn)和負(fù)債以外，對(duì)于某些特殊交易中產(chǎn)生的資產(chǎn)、負(fù)債，其計(jì)稅基礎(chǔ)的確定應(yīng)遵從稅法規(guī)定，如企業(yè)合并過(guò)程中取得資產(chǎn)、負(fù)債計(jì)稅基礎(chǔ)的確定。

　　2011年會(huì)計(jì)職稱考試各科涉及考點(diǎn)總結(jié)匯總

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　　2012會(huì)計(jì)職稱《中級(jí)財(cái)務(wù)管理》基礎(chǔ)講義匯總