2012年注冊會計師《會計》基礎講義：第25章(6)

　　二、連續(xù)編制合并財務報表時內部購進商品的抵銷處理

　　在連續(xù)編制合并財務報表的情況下，首先必須將上期抵消的存貨價值中包含的未實現(xiàn)內部銷售損益對本期期初未分配利潤的影響予以抵消，調整本期期初未分配利潤的金額;然后再對本期內部購進存貨進行抵銷處理，其具體抵銷處理程序和方法如下：

　　(1)將上期抵消的存貨價值中包含的未實現(xiàn)內部銷售損益對本期期初未分配利潤的影響進行抵消。即按照上期內部購進存貨價值中包含的未實現(xiàn)內部銷售損益的金額，借記“未分配利潤——年初”項目，貸記“營業(yè)成本”項目。

　　(2)對于本期發(fā)生內部購銷活動的，將內部銷售收入、內部銷售成本及內部購進存貨中未實現(xiàn)內部銷售損益予以抵消。即按照銷售企業(yè)內部銷售收入的金額，借記“營業(yè)收入”項目，貸記“營業(yè)成本”項目。

　　(3)將期末內部購進存貨價值中包含的未實現(xiàn)內部銷售損益予以抵消。對于期末內部購買形成的存貨(包括上期結轉形成的本期存貨)，應按照購買企業(yè)期末內部購入存貨價值中包含的未實現(xiàn)內部銷售損益的金額，借記“營業(yè)成本”項目，貸記“存貨”項目。

　　注意：歸納起來看，內部存貨購銷的抵銷需掌握以下四種基本情況：

　　(1)當年內部購入的存貨，當年全部未對集團外銷售，如何抵銷?

　　(2)當年內部購入的存貨，當年全部對集團外銷售，如何抵銷?

　　(3)上年內部購入的存貨，本年全部未對集團外銷售，如何抵銷?

　　(4)上年內部購入的存貨，本年全部對集團外銷售，如何抵銷?

　　【例題4·計算分析題】教材【例25-11】 上期甲公司與A公司內部購銷資料、內部銷售的抵消處理及其合并工作底稿(局部)見【例25-8】。本期甲公司個別財務報表中向A公司銷售商品取得銷售收入6 000萬元，銷售成本為4 200萬元，甲公司本期銷售毛利率與上期相同，為30%。A公司個別財務報表中從甲公司購進商品本期實現(xiàn)對外銷售收入為5 625萬元，銷售成本為4 500萬元，銷售毛利率為20%;期末內部購進形成的存貨為3 500萬元(期初存貨2 000萬元+本期購進存貨6 000萬元-本期銷售成本4 500萬元)，存貨價值中包含的未實現(xiàn)內部銷售損益為1 050萬元。

 

　　此時，編制合并財務報表時應進行如下合并處理：

　　(1)調整期初未分配利潤的數額：

　　借：未分配利潤——年初 600 ①

　　貸：營業(yè)成本　　　　　 600

　　(2)抵消本期內部銷售收入：

　　借：營業(yè)收入　　　　6 000 ②

　　貸：營業(yè)成本　　　　6 000

　　(3)抵消期末存貨中包含的未實現(xiàn)內部銷售損益：

　　借：營業(yè)成本　　　　 1050 ③

　　貸：存貨　　　　　　 1050

　　其合并工作底稿(局部)如表25-22所示。

　　表25-22 合并工作底稿(局部)　　　　　　　單位：萬元

　　續(xù)表

　　三、存貨跌價準備的合并處理

　　(一)初次編制合并財務報表時存貨跌價準備的合并處理

　　要點：站在集團的角度看應抵消的金額

　　例如甲公司系乙公司的母公司，甲公司將成本為80萬元的存貨出售給乙公司，售價100萬元，假定乙公司在當期期末對該存貨計提了10萬元的跌價準備，那么可變現(xiàn)凈值為90萬元，此時站在集團的角度，存貨最初的成本是80萬元，可變現(xiàn)凈值是90萬元，并未發(fā)生減值，那么要把10萬元的存貨跌價準備全部抵消;假如乙公司當期期末對該存貨計提了25萬元的存貨跌價準備，此時可變現(xiàn)凈值是75萬元，站在集團的角度，該存貨發(fā)生減值5萬元，此時要把5萬元的存貨跌價準備保留在合并報表中，那么抵消的存貨跌價準備就是20萬元。

　　【例題5·計算分析題】教材【例25-12】甲公司系A公司的母公司，甲公司本期向A公司銷售商品2 000萬元，其銷售成本為1 400萬元;A公司購進的該商品當期全部未實現(xiàn)對外銷售而形成期末存貨。A公司期末對存貨進行了檢查時，發(fā)現(xiàn)該商品已經部分陳舊，其可變現(xiàn)凈值已降至1 840萬元。為此，A公司期末對該存貨計提存貨跌價準備160萬元，并在其個別財務報表中列示。

　　在本例中，該存貨的可變現(xiàn)凈值降至1 840萬元，高于抵消未實現(xiàn)內部銷售損益后的

　　金額(1 400萬元)。此時，在編制本期合并財務報表時，應進行如下合并處理：

　　(1)將內部銷售收入與內部銷售成本抵消：

　　借：營業(yè)收入 2 000 ①

　　貸：營業(yè)成本　 2 000

　　(2)將內部銷售形成的存貨價值中包含的未實現(xiàn)內部銷售損益抵消：

　　借：營業(yè)成本　 600 ②

　　貸：存貨　　　　 600

　　(3)將A公司本期計提的存貨減值準備抵消：

　　借：存貨　　　160 ③

　　貸：資產減值損失 l60

　　其合并工作底稿(局部)如表25-23所示。

　　表25-23 合并工作底稿(局部)　　　　　　　　　單位：萬元

　　續(xù)表

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