【例題9·計算分析題】教材P264【例14—4】
甲公司和乙公司均為增值稅一般納稅人，適用的增值稅稅率均為17%。20×9年8月，為適應(yīng)業(yè)務(wù)發(fā)展的需要，經(jīng)協(xié)商，甲公司決定以生產(chǎn)經(jīng)營過程中使用的廠房、設(shè)備以及庫存商品換入乙公司生產(chǎn)經(jīng)營過程中使用的辦公樓、小汽車、客運汽車。甲公司廠房的賬面原價為1 500萬元，在交換日的累計折舊為300萬元，公允價值為1 000萬元;設(shè)備的賬面原價為600萬元，在交換日的累計折舊為480萬元，公允價值為100萬元;庫存商品的賬面余額為300萬元，交換日的市場價格為350萬元，市場價格等于計稅價格。乙公司辦公樓的賬面原價為2 000萬元，在交換日的累計折舊為1 000萬元，公允價值為1 100萬元;小汽車的賬面原價為300萬元，在交換日的累計折舊為190萬元，公允價值為159.5萬元;客運汽車的賬面原價為300萬元，在交換日的累計折舊為180萬元，公允價值為150萬元。乙公司另外向甲公司支付銀行存款64.385萬元，其中包括由于換出和換入資產(chǎn)公允價值不同而支付的補(bǔ)價40.5萬元，以及換出資產(chǎn)銷項稅額與換入資產(chǎn)進(jìn)項稅額的差額23.885萬元。
假定甲公司和乙公司都沒有為換出資產(chǎn)計提減值準(zhǔn)備;營業(yè)稅稅率為5%;甲公司換入乙公司的辦公樓、小汽車、客運汽車均作為固定資產(chǎn)使用和管理;乙公司換入甲公司的廠房、設(shè)備作為固定資產(chǎn)使用和管理，換入的庫存商品作為原材料使用和管理。甲公司開具了增值稅專用發(fā)票。
分析：本例涉及收付貨幣性資產(chǎn)，應(yīng)當(dāng)計算甲公司收到的貨幣性資產(chǎn)占甲公司換出資產(chǎn)公允價值總額的比例(等于乙公司支付的貨幣性資產(chǎn)占乙公司換出資產(chǎn)公允價值與支付的補(bǔ)價之和的比例)，即：
40.5萬元÷(1 000+100+350)萬元=2.79%<25%
可以認(rèn)定這一涉及多項資產(chǎn)交換的交換行為屬于非貨幣性資產(chǎn)交換。對于甲公司而言，為了拓展運輸業(yè)務(wù)，需要小汽車、客運汽車等，乙公司為了擴(kuò)大產(chǎn)品生產(chǎn)，需要廠房、設(shè)備和原材料，換入資產(chǎn)對換入企業(yè)均能發(fā)揮更大的作用，該項涉及多項資產(chǎn)的非貨幣性資產(chǎn)交換具有商業(yè)實質(zhì);同時，各項換入資產(chǎn)和換出資產(chǎn)的公允價值均能可靠計量，因此，甲、乙公司均應(yīng)當(dāng)以公允價值為基礎(chǔ)確定換入資產(chǎn)的總成本，確認(rèn)產(chǎn)生的相關(guān)損益。同時，按照各單項換入資產(chǎn)的公允價值占換入資產(chǎn)公允價值總額的比例，確定各單項換入資產(chǎn)的成本。
甲公司的賬務(wù)處理如下：
(1)根據(jù)稅法的有關(guān)規(guī)定，企業(yè)以庫存商品和設(shè)備換入其他資產(chǎn)，視同銷售行為發(fā)生，應(yīng)計算增值稅銷項稅額，繳納增值稅。
換出庫存商品的增值稅銷項稅額=350×17%=59.5(萬元)
換出設(shè)備的增值稅銷項稅額=100×17%=17(萬元)
換入小汽車、客運汽車的增值稅進(jìn)項稅額=(159.5+150)×17%=52.615(萬元)
換出廠房的營業(yè)稅稅額=1 000×5%=50(萬元)
(2)計算換入資產(chǎn)、換出資產(chǎn)公允價值總額：
換出資產(chǎn)公允價值總額=1 000+100+350=1 450(萬元)
換入資產(chǎn)公允價值總額=1 100+159.5+150=1 409.5(萬元)
(3)計算換入資產(chǎn)總成本：
換入資產(chǎn)總成本=換出資產(chǎn)公允價值-補(bǔ)價+應(yīng)支付的相關(guān)稅費=1 450-40.5+0=1 409.5(萬元)
(4)計算確定換入各項資產(chǎn)的公允價值占換入資產(chǎn)公允價值總額的比例：
辦公樓公允價值占換入資產(chǎn)公允價值總額的比例=1 100÷1 409.5=78%
小汽車公允價值占換入資產(chǎn)公允價值總額的比例=159.5÷1 409.5=11.4%
客運汽車公允價值占換入資產(chǎn)公允價值總額的比例=150÷1 409.5=10.6%
(5)計算確定換入各項資產(chǎn)的成本：
辦公樓的成本：1 409.5×78%=1 099.41(萬元)
小汽車的成本：1 409.5×11.4%=160.68(萬元)
客運汽車的成本：1 409.5×10.6%=149.41(萬元)
(6)會計分錄：
借：固定資產(chǎn)清理 13 200 000
累計折舊 7 800 000
貸：固定資產(chǎn)——廠房 15 000 000
——設(shè)備 6 000 000
借：固定資產(chǎn)清理 500 000
貸：應(yīng)交稅費——應(yīng)交營業(yè)稅 500 000
借：固定資產(chǎn)——辦公樓 10 994 100
——小汽車 1 606 800
——客運汽車 1 494 100
應(yīng)交稅費——應(yīng)交增值稅(進(jìn)項稅額)526 150
銀行存款 643 850
營業(yè)外支出 2 700 000
貸：固定資產(chǎn)清理 13 700 000
主營業(yè)務(wù)收入 3 500 000
應(yīng)交稅費——應(yīng)交增值稅(銷項稅額)765 000
借：主營業(yè)務(wù)成本 3 000 000
貸：庫存商品 3 000 000
乙公司的賬務(wù)處理如下：
(1)根據(jù)稅法的有關(guān)規(guī)定：
換入資產(chǎn)原材料的增值稅進(jìn)項稅額=350×17%=59.5(萬元)
換入設(shè)備的增值稅進(jìn)項稅額=100×17%=17(萬元)
換出小汽車、客運汽車的增值稅銷項稅額=(159.5+150)×17%=52.615(萬元)
換出辦公樓的營業(yè)稅稅額=1 100×5%=55(萬元)
(2)計算換入資產(chǎn)、換出資產(chǎn)公允價值總額：
換入資產(chǎn)公允價值總額=1 000+100+350=1450(萬元)
換出資產(chǎn)公允價值總額=1 100+159.5+150=1 409.5(萬元)
(3)確定換入資產(chǎn)總成本：
換入資產(chǎn)總成本=換出資產(chǎn)公允價值+支付的補(bǔ)價-可抵扣的增值稅進(jìn)項稅額=1 409.5+40.5-0=1 450(萬元)
(4)計算確定換入各項資產(chǎn)的公允價值占換入資產(chǎn)公允價值總額的比例：
廠房公允價值占換入資產(chǎn)公允價值總額的比例=1 000÷1 450=69%
設(shè)備公允價值占換入資產(chǎn)公允價值總額的比例=100÷1450=6.9%
原材料公允價值占換入資產(chǎn)公允價值總額的比例=350÷1 450=24.1%
(5)計算確定換入各項資產(chǎn)的成本：
廠房的成本：1 450×69%=1 000.5(萬元)
設(shè)備的成本：1 450×6.9%=100.05(萬元)
原材料的成本：1 450×24.1%=349.45(萬元)
(6)會計分錄：
借：固定資產(chǎn)清理 12 300 000
累計折舊 13 700 000
貸：固定資產(chǎn)——辦公樓 20 000 000
——小汽車 3 000 000
——客運汽車 3 000 000
借：固定資產(chǎn)清理 550 000
貸：應(yīng)交稅費——應(yīng)交營業(yè)稅 550 000
借：固定資產(chǎn)——廠房 10 005 000
——設(shè)備 1 000 500
原材料 3 494 500
應(yīng)交稅費——應(yīng)交增值稅(進(jìn)項稅額) 765 000
貸：固定資產(chǎn)清理 12 850 000
應(yīng)交稅費——應(yīng)交增值稅(銷項稅額) 526 150
銀行存款 643 850
營業(yè)外收入 1 245 000
【例題10·計算分析題】教材P267【例14-5】
20×9年5月，甲公司因經(jīng)營戰(zhàn)略發(fā)生較大轉(zhuǎn)變，產(chǎn)品結(jié)構(gòu)發(fā)生較大調(diào)整，原生產(chǎn)其產(chǎn)品的專有設(shè)備、生產(chǎn)該產(chǎn)品的專利技術(shù)等已不符合生產(chǎn)新產(chǎn)品的需要，經(jīng)與乙公司協(xié)商，將其專用設(shè)備連同專利技術(shù)與乙公司正在建造過程中的一幢建筑物、對丙公司的長期股權(quán)投資進(jìn)行交換。甲公司換出專有設(shè)備的賬面原價為1 200萬元，已提折舊750萬元;專利技術(shù)賬面原價為450萬元，已攤銷金額為270萬元。乙公司在建工程截止到交換日的成本為525萬元，對丙公司的長期股權(quán)投資賬面余額為150萬元。由于甲公司持有的專有設(shè)備和專利技術(shù)市場上已不多見，因此，公允價值不能可靠計量。乙公司的在建工程因完工程度難以合理確定，其公允價值不能可靠計量，由于丙公司不是上市公司，乙公司對丙公司長期股權(quán)投資的公允價值也不能可靠計量。假定甲、乙公司均未對上述資產(chǎn)計提減值準(zhǔn)備。
分析：本例不涉及收付貨幣性資產(chǎn)，屬于非貨幣性資產(chǎn)交換。由于換入資產(chǎn)、換出資產(chǎn)的公允價值均不能可靠計量，甲、乙公司均應(yīng)當(dāng)以換出資產(chǎn)賬面價值總額作為換入資產(chǎn)的成本，各項換入資產(chǎn)的成本，應(yīng)當(dāng)按各項換入資產(chǎn)的賬面價值占換入資產(chǎn)賬面價值總額的比例分配后確定。
甲公司的賬務(wù)處理如下：
(1)根據(jù)稅法有關(guān)規(guī)定：
換出專用設(shè)備的增值稅銷項稅額=(1 200-750)×17%=76.5(萬元)
換出專利技術(shù)的營業(yè)稅=(450-270)×5%=9(萬元)
(2)計算換入資產(chǎn)、換出資產(chǎn)賬面價值總額：
換入資產(chǎn)賬面價值總額=525+150=675(萬元)
換出資產(chǎn)賬面價值總額=(1 200-750)+(450-270)=630(萬元)
(3)確定換入資產(chǎn)總成本：
換入資產(chǎn)總成本=換出資產(chǎn)賬面價值總額=630(萬元)
(4)計算各項換入資產(chǎn)賬面價值占換入資產(chǎn)賬面價值總額的比例：
在建工程占換入資產(chǎn)賬面價值總額的比例=525÷675=77.8%
長期股權(quán)投資占換入資產(chǎn)賬面價值總額的比例=150÷675=22.2%
(5)確定各項換入資產(chǎn)成本：
在建工程成本=630×77.8%=490.14(萬元)
長期股權(quán)投資成本=630×22.2%=139.86(萬元)
(6)會計分錄：
借：固定資產(chǎn)清理 4 500 000
累計折舊 7 500 000
貸：固定資產(chǎn)——專有設(shè)備 12 000 000
借：在建工程 4 901 400
長期股權(quán)投資 1 398 600
累計攤銷 2 700 000
營業(yè)外支出 765 000
貸：固定資產(chǎn)清理 4 500 000
應(yīng)交稅費——應(yīng)交增值稅(銷項稅額) 765 000
無形資產(chǎn)——專利技術(shù) 4 500 000
借：營業(yè)外支出 90 000
貸：應(yīng)交稅費——應(yīng)交營業(yè)稅 90 000
乙公司的賬務(wù)處理如下：
(1)根據(jù)稅法有關(guān)規(guī)定：
換入專用設(shè)備的增值稅進(jìn)項稅額=(1 200-750)×17%=76.5(萬元)
換出在建建筑物的營業(yè)稅=5 250 000×5%=26.25(萬元)
(2)計算換入資產(chǎn)、換出資產(chǎn)賬面價值總額：
換入資產(chǎn)賬面價值總額=(1 200-750)+(450-270)=630(萬元)
換出資產(chǎn)賬面價值總額=525+150=675(萬元)
(3)確定換入資產(chǎn)總成本：
換入資產(chǎn)總成本=換出資產(chǎn)賬面價值總額=675(萬元)
(4)計算各項換入資產(chǎn)賬面價值占換入資產(chǎn)賬面價值總額的比例：
專有設(shè)備占換入資產(chǎn)賬面價值總額的比例=450÷630=71.4%
專利技術(shù)占換入資產(chǎn)賬面價值總額的比例=180÷630=28.6%
(5)確定各項換入資產(chǎn)成本：
專有設(shè)備成本=675×71.4%=481.95(萬元)
專利技術(shù)成本=675×28.6%=193.05(萬元)
(6)會計分錄：
借：固定資產(chǎn)——專有設(shè)備 4 819 500
無形資產(chǎn)——專利技術(shù) 1 930 500
應(yīng)交稅費——應(yīng)交增值稅(進(jìn)項稅額) 765 000
貸：在建工程 5 250 000
長期股權(quán)投資 1 500 000
應(yīng)交稅費——應(yīng)交營業(yè)稅 262 500
營業(yè)外收入 502 500
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