三、控制測試

　　(一)控制測試的含義

　　在理解控制測試含義時要注意與了解內(nèi)部控制以及實質(zhì)性程序之間的區(qū)別。

　　了解內(nèi)控、控制測試與實質(zhì)程序定義的區(qū)別

　　(二)控制測試的要求

　　(1)如果在評估認定層次重大錯報風險時預(yù)期控制的運行是有效的，注冊會計師應(yīng)當實施控制測試，就控制在相關(guān)期間或時點的運行有效性獲取充分、適當?shù)膶徲嬜C據(jù)。

　　(2)如果認為僅實施實質(zhì)性程序獲取的審計證據(jù)無法將認定層次重大錯報風險降至可接受的低水平，注冊會計師應(yīng)當實施相關(guān)的控制測試，以獲取控制運行有效性的審計證據(jù)。

　　(三)控制測試的性質(zhì)、時間和范圍

　　(1)控制測試采用審計程序的類型包括詢問、觀察、檢查和重新執(zhí)行。

　　(2)控制測試的時間包含兩層含義：一是何時實施控制測試;二是測試所針對的控制適用的時點或期間。

　　(3)對于控制測試的范圍，其含義主要是指某項控制活動的測試次數(shù)。注冊會計師應(yīng)當設(shè)計控制測試，以獲取控制在整個擬信賴的期間有效運行的充分、適當?shù)膶徲嬜C據(jù)。

　　(4)如何考慮以前審計獲取的審計證據(jù)?

　　①基本思路：考慮擬信賴的以前審計中測試的控制在本期是否發(fā)生變化。

　�、诋斂刂圃诒酒诎l(fā)生變化時注冊會計師的做法：

　　如果擬信賴的控制自上次測試后已發(fā)生變化，注冊會計師應(yīng)當在本期審計中測試這些控制的運行有效性。

　�、郛斂刂圃诒酒谖窗l(fā)生變化時注冊會計師的做法：

　　如果擬信賴的控制自上次測試后未發(fā)生變化，且不屬于旨在減輕特別風險的控制，注冊會計師應(yīng)當運用職業(yè)判斷確定是否在本期審計中測試其運行有效性，以及本次測試與上次測試的時間間隔，但每三年至少對控制測試一次。

　　如果擬信賴以前審計獲取的某些控制運行有效性的審計證據(jù)，注冊會計師應(yīng)當在每次審計時從中選取足夠數(shù)量的控制，測試其運行有效性。

　　【提示】綜上所述，如果擬信賴的控制自上次測試后未發(fā)生變化，且不屬于旨在減輕特別風險的控制，則注冊會計師應(yīng)當在每次審計時從中選取足夠數(shù)量的控制，測試其運行的有效性，累積對全部控制進行測試的周期不超過三年，也就是每三年至少要對全部的控制測試過一次。

　�、軐μ貏e風險的考慮。

　　鑒于特別風險的特殊性，對于旨在減輕特別風險的控制，不論該控制在本期是否發(fā)生變化，注冊會計師都不應(yīng)依賴以前審計獲取的證據(jù)，應(yīng)當在每次審計中都測試這類控制。

　　【例題·單選題】注冊會計師在對內(nèi)部控制進行了解后，針對某一項認定制定審計計劃時，下列表述正確的是()。

　　A.如果預(yù)期控制風險的水平為最高，可不執(zhí)行控制測試

　　B.如果預(yù)期控制風險的水平為最高，可計劃擴大控制測試

　　C.如果預(yù)期控制風險的水平為中等或低，可計劃執(zhí)行最少的控制測試

　　D.無論控制風險的估計水平如何，都必須執(zhí)行控制測試

　　【答案】A

　　【解析】預(yù)期控制風險的水平為q-等或低，表明擬依賴內(nèi)部控制，應(yīng)執(zhí)行較多的控制測試。

　　下列關(guān)于控制測試的表述，錯誤的是(　)。

　　A.控制測試的性質(zhì)是指控制測試所使用的審計程序的類型及其組合

　　B.計劃從控制測試中獲取的保證水平是決定控制測試性質(zhì)的唯一因素

　　C.控制測試程序包括詢問、觀察、檢查和重新執(zhí)行

　　D.當擬實施的進一步審計程序主要以控制測試為主，尤其是僅實施實質(zhì)性程序無法或不能獲取充分、適當?shù)膶徲嬜C據(jù)時，注冊會計師應(yīng)當獲取有關(guān)控制運行有效性的更高的保證水平

　　【正確答案】B

　　【答案解析】計劃從控制測試中獲取的保證水平是決定控制測試性質(zhì)的主要因素之一。

　　下列關(guān)于控制測試的提法中，恰當?shù)挠?)。

　　A、如果注冊會計師認為內(nèi)部控制的設(shè)計能夠防止或發(fā)現(xiàn)并糾正財務(wù)報表認定層次的重大錯報時，并且相關(guān)控制得到執(zhí)行，應(yīng)對控制運行的有效性實施測試

　　B、注冊會計師應(yīng)對被審計單位的所有內(nèi)部控制測試其有效性

　　C、如果被審計單位在所審期間內(nèi)不同時期使用了不同的控制，注冊會計師應(yīng)當考慮不同時期控制運行的有效性

　　D、注冊會計師可以考慮在評價控制設(shè)計和獲取其得到執(zhí)行的審計證據(jù)的同時測試控制運行的有效性，以提高審計效率

　　【正確答案】ACD

　　【答案解析】注冊會計師只有在一定情形下才實施控制測試，并不一定對所有的內(nèi)部控制均實施控制測試。

　　如被審計單位相關(guān)內(nèi)部控制發(fā)生顯著變動，注冊會計師在進行控制測試時，應(yīng)()。

　　A、重點測試變動以后的內(nèi)部控制

　　B、重點測試內(nèi)部控制的變動對相關(guān)財務(wù)報表項目的影響

　　C、對變動前后的內(nèi)部控制分別進行測試

　　D、對內(nèi)部控制的變動原因進行詳細了解

　　【正確答案】C

　　【答案解析】由于內(nèi)部控制發(fā)生變動，必然會影響到控制風險，所以注冊會計師應(yīng)對變動前后的內(nèi)部控制分別進行測試，所以選項C正確。

　　在確定控制測試的范圍時，注冊會計師通�？紤]的因素有()。

　　A、總體變異性

　　B、擬獲取控制運行有效性的審計證據(jù)的相關(guān)性和可靠性

　　C、控制的預(yù)期偏差

　　D、控制的執(zhí)行頻率

　　【正確答案】BCD

　　【答案解析】確定控制測試的范圍考慮因素：(1)在擬信賴期間，被審計單位執(zhí)行控制的頻率;(2)擬信賴控制運行有效性的時間長度;(3)擬獲取的有關(guān)認定層次控制運行有效性的審計證據(jù)的相關(guān)性和可靠性;(4)通過測試與認定相關(guān)的其他控制獲取的審計證據(jù)的范圍;(5)控制的預(yù)期偏差。

　　注冊會計師在了解及評價被審計單位內(nèi)部控制后，實施控制測試的范圍是()。

　　A、有重大缺陷的內(nèi)部控制

　　B、擬信賴的內(nèi)部控制

　　C、對財務(wù)報表有重大影響的內(nèi)部控制

　　D、并未有效運行的內(nèi)部控制

　　【正確答案】B

　　【答案解析】注冊會計師一般只對準備信賴并且能夠大量減少實質(zhì)性程序的內(nèi)部控制進行控制測試。注冊會計師應(yīng)當實施控制測試的情形主要包括兩種情況：在評估認定層次重大錯報風險時，預(yù)期控制的運行是有效的;僅實施實質(zhì)性程序不足以提供認定層次充分、適當?shù)膶徲嬜C據(jù)。

　　下列不屬于注冊會計師對被審計單位的采購與付款業(yè)務(wù)實施的控制測試的是(　)。

　　A.檢查有無長期掛賬的應(yīng)付賬款，注意其是否可能無需支付

　　B.檢查采購與付款業(yè)務(wù)授權(quán)批準手續(xù)是否健全，有無存在越權(quán)審批行為

　　C.檢查有關(guān)憑證上內(nèi)部核查的標記

　　D.檢查訂購單連續(xù)編號的完整性

　　【正確答案】A

　　【答案解析】檢查有無長期掛賬的應(yīng)付賬款屬于采購與付款業(yè)務(wù)的實質(zhì)性程序。

　　注冊會計師可能在期中實施控制測試，同時還應(yīng)獲取期中至期末這段剩余期間的審計證據(jù)。注冊會計師的以下考慮正確的有()。

　　A、評估的重大錯報風險對財務(wù)報表的影響越大，注冊會計師需要獲取越多的剩余期間的補充證據(jù)

　　B、期中對有關(guān)控制運行有效性獲取的審計證據(jù)比較充分，可以考慮適當減少需要獲取的剩余期間的補充證據(jù)

　　C、注冊會計師對相關(guān)控制的信賴程度越高，則需要獲取的剩余期間的補充證據(jù)越多

　　D、剩余期間越長，注冊會計師需要獲取的剩余期間的補充證據(jù)越少

　　【正確答案】ABC

　　【答案解析】剩余期間越長，注冊會計師需要獲取的剩余期間的補充證據(jù)越多。

　　下列關(guān)于實質(zhì)性程序的結(jié)果對控制測試結(jié)果的影響表述不正確的是()。

　　A、如果通過實施實質(zhì)性程序發(fā)現(xiàn)某項認定存在錯報，注冊會計師可以得出控制運行有效的結(jié)論

　　B、如果通過實施實質(zhì)性程序未發(fā)現(xiàn)某項認定存在錯報，這本身并不能說明與該認定有關(guān)的控制是有效運行的

　　C、如果通過實施實質(zhì)性程序發(fā)現(xiàn)某項認定存在錯報，注冊會計師應(yīng)當在評價相關(guān)控制的運行有效性時予以考慮

　　D、如果實施實質(zhì)性程序發(fā)現(xiàn)被審計單位沒有識別的重大錯報，通常表明內(nèi)部控制存在重大缺陷，注冊會計師應(yīng)當就這些缺陷與管理層和治理層進行溝通

　　【正確答案】A

　　【答案解析】在選項A中，如果通過實施實質(zhì)性程序發(fā)現(xiàn)某項認定存在錯報，注冊會計師應(yīng)當評價控制運行有效性的影響，考慮是否降低相關(guān)控制的信賴程度或者調(diào)整實質(zhì)性程序的性質(zhì)、擴大實質(zhì)性程序的范圍等。

　　甲公司下列情況中，注冊會計師應(yīng)實施控制測試的是()。

　　A、甲公司屬于小規(guī)模企業(yè)

　　B、注冊會計師通過了解被審計單位的內(nèi)部控制發(fā)現(xiàn)其設(shè)計上有明顯缺陷

　　C、注冊會計師僅實施實質(zhì)性程序不足以提供認定層次充分、適當?shù)膶徲嬜C據(jù)

　　D、注冊會計師預(yù)期甲公司內(nèi)部控制未能有效運行

　　【正確答案】C

　　【答案解析】存在下列情形之一時，注冊會計師應(yīng)當實施控制測試：①在評估認定層次重大錯報風險時，預(yù)期控制的運行是有效的;②僅實施實質(zhì)性程序并不能夠提供認定層次充分、適當?shù)膶徲嬜C據(jù)。

　　注冊會計師可能在期中實施控制測試，同時還應(yīng)獲取期中至期末這段剩余期間的審計證據(jù)。注冊會計師的以下考慮不恰當?shù)氖?)。

　　A、評估的重大錯報風險對財務(wù)報表的影響越大，注冊會計師需要獲取越多的剩余期間的補充證據(jù)

　　B、期中對有關(guān)控制運行有效性獲取的審計證據(jù)比較充分，可以考慮適當減少需要獲取的剩余期間的補充證據(jù)

　　C、注冊會計師對相關(guān)控制的信賴程度越高，則需要獲取的剩余期間的補充證據(jù)越多

　　D、在注冊會計師總體上擬信賴控制的前提下，控制環(huán)境越薄弱，注冊會計師需要獲取的剩余期間的補充證據(jù)越少

　　【正確答案】D

　　【答案解析】本題考查的是控制測試。

　　在注冊會計師總體上擬信賴控制的前提下，控制環(huán)境越薄弱(或把握程度越低)，注冊會計師需要獲取的剩余期間的補充證據(jù)越多。

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