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2017年注冊(cè)會(huì)計(jì)師考試《稅法》第十二章考點(diǎn)(9)

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  第九節(jié) 應(yīng)納稅額的計(jì)算

  知識(shí)點(diǎn)12:居民企業(yè)應(yīng)納稅額的計(jì)算

  一、居民企業(yè)應(yīng)納稅額的計(jì)算:

  應(yīng)納稅額=應(yīng)納稅所得額×適用稅率-減免稅額-抵免稅額

  應(yīng)納稅所得額的計(jì)算一般有兩種方法:

  1、直接法:應(yīng)納稅所得額=收入總額-不征稅收入-免稅收入-各項(xiàng)扣除-彌補(bǔ)虧損

  2、間接法:應(yīng)納稅所得額=會(huì)計(jì)利潤(rùn)總額±納稅調(diào)整項(xiàng)目金額

  教材[例12-2]

  根據(jù)上述例題進(jìn)行直接法練習(xí):

  變化:營(yíng)業(yè)外支出50萬(wàn)元中去掉公益性社會(huì)團(tuán)體向貧困山區(qū)捐款30萬(wàn)這句話。

  直接法:廣告費(fèi)允許扣除的金額=4000×15%=600(萬(wàn)元)

  業(yè)務(wù)招待費(fèi)允許扣除的金額=15(萬(wàn)元)

  工會(huì)經(jīng)費(fèi)允許扣除的金額=4(萬(wàn)元)

  職工福利費(fèi)允許扣除的金額=28(萬(wàn)元)

  職工教育經(jīng)費(fèi)允許扣除的金額=5(萬(wàn)元)

  稅收滯納金6萬(wàn)元不允許扣除。

  應(yīng)納稅所得額=4000-2600-[(770-650)+600]-[(480-25)+15]-60-40+80-(50-6)+(5+31+7)-(4+28+5)=152(萬(wàn)元)

  教材[例12-3]

  知識(shí)點(diǎn)13:境外所得抵扣稅額的計(jì)算

  二、境外所得抵扣稅額的計(jì)算

  某國(guó)(地區(qū))所得稅抵免限額=中國(guó)境內(nèi)、境外所得依照企業(yè)所得稅法及實(shí)施條例的規(guī)定計(jì)算的應(yīng)納稅總額×來(lái)源于某國(guó)(地區(qū))的應(yīng)納稅所得額÷中國(guó)境內(nèi)、境外應(yīng)納稅所得總額。

  應(yīng)納稅總額的稅率,除有規(guī)定外,應(yīng)為25%。

  簡(jiǎn)化公式:某國(guó)(地區(qū))所得稅抵免限額=來(lái)源于某國(guó)(地區(qū))的應(yīng)納稅所得額×25%

  當(dāng)期境內(nèi)、境外應(yīng)納稅所得總額小于零的,應(yīng)以零計(jì)算當(dāng)期境內(nèi)、境外應(yīng)納稅所得總額,其當(dāng)期境外所得稅的抵免限額也為零。

  [典型例題]某企業(yè)2008年度境內(nèi)應(yīng)納稅所得額為150萬(wàn),來(lái)源于境外某國(guó)分支機(jī)構(gòu)的稅后所得為20萬(wàn),在該國(guó)已納所得稅6萬(wàn)元。請(qǐng)計(jì)算該企業(yè)在我國(guó)匯總繳納的企業(yè)所得稅的抵免限額。

  2008年境內(nèi)外所得合計(jì)=150+20+6=176(萬(wàn)元)

  應(yīng)納稅額=176×25%=44(萬(wàn)元)

  抵免限額=44×26÷176=6.5(萬(wàn)元),國(guó)外已納6萬(wàn)。可以全額扣除。

  注意:

  (一)注意以下幾點(diǎn):

  1.居民企業(yè)在境外投資設(shè)立不具有獨(dú)立納稅地位的分支機(jī)構(gòu),其來(lái)源于境外的所得,以境外收入總額扣除與取得境外收入有關(guān)的各項(xiàng)合理支出后的余額為應(yīng)納稅所得額。

  居民企業(yè)在境外設(shè)立不具有獨(dú)立納稅地位的分支機(jī)構(gòu)取得的各項(xiàng)境外所得,無(wú)論是否匯回中國(guó)境內(nèi),均應(yīng)計(jì)入該企業(yè)所屬納稅年度的境外應(yīng)納稅所得額。

  2.居民企業(yè)應(yīng)就其來(lái)源于境外的股息、紅利等權(quán)益性投資收益,以及利息、租金、特許權(quán)使用費(fèi)、轉(zhuǎn)讓財(cái)產(chǎn)等收入,扣除按照企業(yè)所得稅法及實(shí)施條例等規(guī)定計(jì)算的與取得該項(xiàng)收入有關(guān)的各項(xiàng)合理支出后的余額為應(yīng)納稅所得額。

  來(lái)源于境外的股息、紅利等權(quán)益性投資收益,應(yīng)按被投資方作出利潤(rùn)分配決定的日期確認(rèn)收入實(shí)現(xiàn);來(lái)源于境外的利息、租金、特許權(quán)使用費(fèi)、轉(zhuǎn)讓財(cái)產(chǎn)等收入,應(yīng)按有關(guān)合同約定應(yīng)付交易對(duì)價(jià)款的日期確認(rèn)收入實(shí)現(xiàn)。

  3.非居民企業(yè)在境內(nèi)設(shè)立機(jī)構(gòu)、場(chǎng)所的,應(yīng)就其發(fā)生在境外但與境內(nèi)所設(shè)機(jī)構(gòu)、場(chǎng)所有實(shí)際聯(lián)系的各項(xiàng)應(yīng)稅所得,比照上述第2項(xiàng)的規(guī)定計(jì)算相應(yīng)的應(yīng)納稅所得額。

  4.在計(jì)算境外應(yīng)納稅所得額時(shí),企業(yè)為取得境內(nèi)、外所得而在境內(nèi)、境外發(fā)生的共同支出,與取得境外應(yīng)稅所得有關(guān)的、合理的部分,應(yīng)在境內(nèi)、境外(分國(guó)(地區(qū))別,下同)應(yīng)稅所得之間,按照合理比例進(jìn)行分?jǐn)偤罂鄢?/P>

  5.在匯總計(jì)算境外應(yīng)納稅所得額時(shí),企業(yè)在境外同一國(guó)家(地區(qū))設(shè)立不具有獨(dú)立納稅地位的分支機(jī)構(gòu),按照企業(yè)所得稅法及實(shí)施條例的有關(guān)規(guī)定計(jì)算的虧損,不得抵減其境內(nèi)或他國(guó)(地區(qū))的應(yīng)納稅所得額,但可以用同一國(guó)家(地區(qū))其他項(xiàng)目或以后年度的所得按規(guī)定彌補(bǔ)。

  (二)可抵免境外所得稅稅額,是指企業(yè)來(lái)源于中國(guó)境外的所得依照中國(guó)境外稅收法律以及相關(guān)規(guī)定應(yīng)當(dāng)繳納并已實(shí)際繳納的企業(yè)所得稅性質(zhì)的稅款。但不包括:(6條)

  1.按照境外所得稅法律及相關(guān)規(guī)定屬于錯(cuò)繳或錯(cuò)征的境外所得稅稅款;

  2.按照稅收協(xié)定規(guī)定不應(yīng)征收的境外所得稅稅款;

  3.因少繳或遲繳境外所得稅而追加的利息、滯納金或罰款;

  4.境外所得稅納稅人或者其利害關(guān)系人從境外征稅主體得到實(shí)際返還或補(bǔ)償?shù)木惩馑枚惗惪?

  5.按照我國(guó)企業(yè)所得稅法及其實(shí)施條例規(guī)定,已經(jīng)免征我國(guó)企業(yè)所得稅的境外所得負(fù)擔(dān)的境外所得稅稅款;

  6.按照國(guó)務(wù)院財(cái)政、稅務(wù)主管部門(mén)有關(guān)規(guī)定已經(jīng)從企業(yè)境外應(yīng)納稅所得額中扣除的境外所得稅稅款。

  (三)居民企業(yè)在按規(guī)定用境外所得間接負(fù)擔(dān)的稅額進(jìn)行稅收抵免時(shí),其取得的境外投資收益實(shí)際間接負(fù)擔(dān)的稅額,是指根據(jù)直接或者間接持股方式合計(jì)持股20%以上(含20%,下同)的規(guī)定層級(jí)的外國(guó)企業(yè)股份,由此應(yīng)分得的股息、紅利等權(quán)益性投資收益中,從最低一層外國(guó)企業(yè)起逐層計(jì)算的屬于由上一層企業(yè)負(fù)擔(dān)的稅額,其計(jì)算公式如下:

  本層企業(yè)所納稅額屬于由一家上一層企業(yè)負(fù)擔(dān)的稅額=(本層企業(yè)就利潤(rùn)和投資收益所實(shí)際繳納的稅額+符合本通知規(guī)定的由本層企業(yè)間接負(fù)擔(dān)的稅額)×本層企業(yè)向一家上一層企業(yè)分配的股息(紅利)÷本層企業(yè)所得稅后利潤(rùn)額。

  (四)除國(guó)務(wù)院財(cái)政、稅務(wù)主管部門(mén)另有規(guī)定外,按照規(guī)定由居民企業(yè)直接或者間接持有20%以上股份的外國(guó)企業(yè),限于符合以下持股方式的三層外國(guó)企業(yè):

  第一層:?jiǎn)我痪用衿髽I(yè)直接持有20%以上股份的外國(guó)企業(yè);

  第二層:?jiǎn)我坏谝粚油鈬?guó)企業(yè)直接持有20%以上股份,且由單一居民企業(yè)直接持有或通過(guò)一個(gè)或多個(gè)符合本條規(guī)定持股條件的外國(guó)企業(yè)間接持有總和達(dá)到20%以上股份的外國(guó)企業(yè);

  第三層:?jiǎn)我坏诙䦟油鈬?guó)企業(yè)直接持有20%以上股份,且由單一居民企業(yè)直接持有或通過(guò)一個(gè)或多個(gè)符合本條規(guī)定持股條件的外國(guó)企業(yè)間接持有總和達(dá)到20%以上股份的外國(guó)企業(yè)。

  (五)居民企業(yè)從與我國(guó)政府訂立稅收協(xié)定(或安排)的國(guó)家(地區(qū))取得的所得,按照該國(guó)(地區(qū))稅收法律享受了免稅或減稅待遇,且該免稅或減稅的數(shù)額按照稅收協(xié)定規(guī)定應(yīng)視同已繳稅額在中國(guó)的應(yīng)納稅額中抵免的,該免稅或減稅數(shù)額可作為企業(yè)實(shí)際繳納的境外所得稅額用于辦理稅收抵免。

  (六)在計(jì)算實(shí)際應(yīng)抵免的境外已繳納和間接負(fù)擔(dān)的所得稅稅額時(shí),企業(yè)在境外一國(guó)(地區(qū))當(dāng)年繳納和間接負(fù)擔(dān)的符合規(guī)定的所得稅稅額低于所計(jì)算的該國(guó)(地區(qū))抵免限額的,應(yīng)以該項(xiàng)稅額作為境外所得稅抵免額從企業(yè)應(yīng)納稅總額中據(jù)實(shí)抵免;超過(guò)抵免限額的,當(dāng)年應(yīng)以抵免限額作為境外所得稅抵免額進(jìn)行抵免,超過(guò)抵免限額的余額允許從次年起在連續(xù)5個(gè)納稅年度內(nèi),用每年度抵免限額抵免當(dāng)年應(yīng)抵稅額后的余額進(jìn)行抵補(bǔ)。

  (七)屬于下列情形的,經(jīng)企業(yè)申請(qǐng),主管稅務(wù)機(jī)關(guān)核準(zhǔn),可以采取簡(jiǎn)易辦法對(duì)境外所得已納稅額計(jì)算抵免:(2條,略)

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