2013注冊會計師考試《會計》強化輔導講義(59)

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第三節(jié) 出租人的會計處理

　　一、出租人對經(jīng)營租賃的會計處理

　　(一)租金的處理

　　出租人在經(jīng)營租賃下收取的租金應當在租賃期內的各個期間按直線法確認為收入，如果其他方法更合理，也可以采用其他方法。某些情況下，出租人可能對經(jīng)營租賃提供激勵措施，如免租期、承擔承租人某些費用等。在出租人提拱了免租期的情況下，應將租金總額在不扣除免租期的整個租賃期內，按直線法或其他合理的方法進行分配，免租期內應確認租賃收入。

　　(二)初始直接費用的處理

　　經(jīng)營租賃中出租人發(fā)生的初始費用，應當計入當期損益。金額較大的應當資本化，在整個經(jīng)營租賃期內按照與確認租金相同的基礎分期計入當期損益。

　　(三)或有租金

　　在經(jīng)營租賃下，出租人的或有租金在實際發(fā)生時計入當期收益。

　　二、出租人對融資租賃的會計處理

　　【例2】20×1年12月2日，A公司與B公司簽訂了一份租賃合同。合同主要條款如下：

　　(1)租賃標的物：程控生產(chǎn)線。

　　(2)租賃期開始日：租賃物運抵A公司生產(chǎn)車間之日(即20×2年1月1日)。

　　(3)租賃期：從租賃期開始日算起36個月(即20×2年1月1日至20×4年12月31日)。

　　(4)租金支付方式：自租賃期開始日起每年年末支付租金1 000 000元。

　　(5)該生產(chǎn)線在20×2年1月1日B公司的賬面價值為2 000 000元;公允價值為2 600 000元。

　　(6)租賃合同該規(guī)定的利率為8%(年利率)。

　　(7)該生產(chǎn)線為全新設備，估計使用年限為5年。

　　(8)由A公司承擔的擔保余值為300 000元。

　　(9)B公司估計未擔保余值為200 000元。

　　(10)B公司為該租賃交易發(fā)生的初始直接費用為100 000元，已用銀行存款支付。

　　(11)B公司認定該租賃屬于融資租賃。

　　(一)租賃債權的確認

　　由于在融資租賃下，出租人將與租賃資產(chǎn)所有權有關的風險和報酬實質上轉移給承租人，將租賃資產(chǎn)的使用權長期轉讓給承租人，并以此獲取租金，因此，出租人的租賃資產(chǎn)在租賃開始日實際上就變成了收取租金的債權。出租人應在租賃期開始日，將租賃開始日最低租賃收款額與初始直接費用之和作為應收融資租賃款的入賬價值，并同時記錄未擔保余值，將應收融資租賃款、未擔保余值之和與其現(xiàn)值的差額確認為未實現(xiàn)融資收益。

　　其會計處理為：在租賃期開始日，出租人應按最低租賃收款額與初始直接費用之和，借記“長期應收款——應收融資租賃款”科目，按未擔保余值，借記“未擔保余值”科目，按租賃資產(chǎn)的公允價值(最低租賃收款額的現(xiàn)值和未擔保余值的現(xiàn)值之和)，貸記“融資租賃資產(chǎn)”科目，租賃資產(chǎn)公允價值與其賬面價值的差額，借記“營業(yè)外支出”科目或貸記“營業(yè)外收入”科目，按發(fā)生的初始直接費用，貸記“銀行存款”等科目，按借方與貸方的差額，貸記“未實現(xiàn)融資收益”科目。

　　20×2年1月1日

　　借：長期應收款——應收融資租賃款　　　　　 3 400 000

　　(3 000 000+300 000+100 000)

　　未擔保余值　　　　　　　　　　　　　　　 200 000

　　貸：融資租賃資產(chǎn)　　　　　　　　　　　　　 2 000 000

　　營業(yè)外收入　　　　　　　　　　　　　　　 600 000

　　未實現(xiàn)融資收益　　　　　　　　　　　　　 900 000

　　銀行存款　　　　　　　　　　　　　　　　 100 000

　　借：未確認融資收益　　　　　　　　　　　　　 100 000

　　貸：長期應收款——應收融資租賃款　　　　　　 100 000

　　(二)未實現(xiàn)融資收益分配的會計處理

　　租賃內含利率是指在租賃開始日，使最低租賃收款額的現(xiàn)值與未擔保余值的現(xiàn)值之和等于租賃資產(chǎn)公允價值與出租人的初始直接費用之和的折現(xiàn)率。

　　20×2年12月31日：

　　借：未實現(xiàn)融資收益(租賃投資凈額(最低租賃收款額及未擔保余值之和與未實現(xiàn)融資收益之間的差額)×實際利率)　　　　　　　　　　 355 215

　　(3 300 000+200 000-800 000)*13.16%

　　貸：租賃收入　　　　　　　　　　　　　　　　 355 215

　　借：銀行存款　　　　　　　　　　　　　　　 1 000 000

　　貸：長期應收款——應收租賃款　　　　　　　 1 000 000

　　20×3年12月31日：

　　借：未實現(xiàn)融資收益(租賃投資凈額×實際利率) 270 387

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