2013注冊會計師考試《審計》重點難點：第13章

　　(四)函證應(yīng)收賬款(結(jié)合教材P302表13-8，重點掌握)

　　1.函證要求 2.函證目的 3.函證的范圍和對象 4.函證的方式

　　5.函證時間的選擇 6.函證過程控制 7.對回函不符事項的處理 8.對函證結(jié)果的總結(jié)和評價

　　1.函證要求(教材P299)

　　注冊會計師應(yīng)當(dāng)對應(yīng)收賬款實施函證程序，除非有充分證據(jù)表明應(yīng)收賬款對財務(wù)報表不重要，或函證很可能無效。

　　如果認(rèn)為函證很可能無效，注冊會計師應(yīng)當(dāng)實施替代審計程序，獲取相關(guān)、可靠的審計證據(jù)。

　　如果不對應(yīng)收賬款函證，注冊會計師應(yīng)當(dāng)在審計工作底稿中說明理由。

　　2.函證目的(教材P299)

　　函證應(yīng)收賬款的目的在于證實應(yīng)收賬款賬戶余額的真實性、正確性，防止或發(fā)現(xiàn)被審計單位及其有關(guān)人員在銷售交易中發(fā)生的錯誤或舞弊行為。

　　3.函證的范圍和對象(教材P299)

　　函證應(yīng)收賬款數(shù)量的多少、范圍的影響因素主要有：

　　(1)應(yīng)收賬款在全部資產(chǎn)中的重要性;

　　(2)被審計單位內(nèi)部控制的強弱;

　　(3)以前期間的函證結(jié)果。

　　4.函證的方式(教材P300、P128)

　　(1)積極函證方式;

　　(2)消極函證方式。

　　5.函證時間的選擇(教材P302)

　　(1)通常以財務(wù)報表日為截止日，在財務(wù)報表日后適當(dāng)時間內(nèi)實施函證;

　　(2)如果重大錯報風(fēng)險評估為低水平，注冊會計師可選擇財務(wù)報表日前適當(dāng)日期為截止日實施函證，并對所函證項目自該截止日起至財務(wù)報表日止發(fā)生的變動實施實質(zhì)性程序。

　　6.函證過程控制(教材P302)

　　注冊會計師通常利用被審計單位提供的應(yīng)收賬款明細(xì)賬戶名稱及客戶地址等資料據(jù)以編制詢證函，但注冊會計師應(yīng)當(dāng)對確定需要確認(rèn)或填列的信息、選擇適當(dāng)?shù)谋辉冏C者、設(shè)計詢證函以及發(fā)出和跟進(包括收回)詢證函保持控制。

　　7.對回函不符事項的處理(教材P303)

　　(1)登記入賬的時間不同而導(dǎo)致的不符事項;

　　(2)記賬錯誤導(dǎo)致的不符事項;

　　(3)舞弊導(dǎo)致的不符事項。

　　8.對函證結(jié)果的總結(jié)和評價(教材P303)

　　(1)應(yīng)重新考慮對內(nèi)部控制的原有評價是否適當(dāng);控制測試的結(jié)果是否適當(dāng);分析程序的結(jié)果是否適當(dāng);相關(guān)的風(fēng)險評價是否適當(dāng)?shù)?

　　(2)如果函證結(jié)果表明沒有審計差異，則注冊會計師可以合理地推論，全部應(yīng)收賬款總體是正確的;

　　(3)如果函證結(jié)果表明存在審計差異，注冊會計師則應(yīng)當(dāng)估算應(yīng)收賬款總額中能出現(xiàn)的累計差錯是多少，估算未被選中進行函證的應(yīng)收賬款的累計差錯是多少。取得對應(yīng)收賬款累計差錯更加準(zhǔn)確的估計，也可以進一步擴大函證范圍。

　　(五)財務(wù)報表項目的重分類調(diào)整(教材P467表22-4)

　　(1)應(yīng)收賬款明細(xì)賬的余額一般在借方，表示被審計單位應(yīng)收而未收的債權(quán)。如果某一應(yīng)收賬款明細(xì)賬的余額在貸方，此時其經(jīng)濟業(yè)務(wù)的本質(zhì)不是應(yīng)收債權(quán)，而是預(yù)收款項。

　　(2)假設(shè)應(yīng)收賬款各明細(xì)賬情況如下：

　　應(yīng)收賬款——A 200萬元

　　——B 700萬元

　　——C 1 000萬元

　　——D -500萬元

　　——E 800萬元

　　其中，

　　應(yīng)收賬款——D公司“-500萬元”本質(zhì)不是應(yīng)收賬款，而是預(yù)收款項，因此被審計單位應(yīng)在編制財務(wù)報表時作重分類調(diào)整，即:

　　借：應(yīng)收賬款——D公司 500

　　貸：預(yù)收款項——D公司 500

　　【相關(guān)說明】

　　如果被審計單位不作該筆重分類調(diào)整，則資產(chǎn)負(fù)債表中應(yīng)收賬款的財務(wù)報表項目少計了500萬元，預(yù)收款項的財務(wù)報表項目少計了500萬元。被審計單位未作重分類調(diào)整屬于審計差異。

　　2.預(yù)收賬款的重分類調(diào)整事項(教材P467表22-4)

　　(1)如果被審計單位單獨設(shè)置了預(yù)收賬款，假定年末“預(yù)收賬款”各明細(xì)賬出現(xiàn)以下類似的情況：

　　預(yù)收賬款——A 200萬元

　　——B 400萬元

　　——C -100萬元

　　——D 80萬元

　　其中，

　　預(yù)收C公司“-100萬元”應(yīng)作重分類調(diào)整，因為此時預(yù)收賬款貸方“-100萬元”，本質(zhì)不是預(yù)收賬款，而是應(yīng)收賬款，被審計單位應(yīng)當(dāng)作出以下重分類調(diào)整，即：

　　借：應(yīng)收賬款——C公司 100

　　貸：預(yù)收款項——C公司 100

　　【相關(guān)說明】

　　如果被審計單位對該筆業(yè)務(wù)不作重分類調(diào)整，那么注冊會計師應(yīng)當(dāng)認(rèn)定其為審計差異。

　　【相關(guān)說明】

　　如果被審計單位對該筆業(yè)務(wù)不作重分類調(diào)整，那么注冊會計師應(yīng)當(dāng)認(rèn)定其為審計差異。

　　3.財務(wù)報表項目中其他類似的重分類調(diào)整事項(教材P467表22-4)

　　(1)“預(yù)付賬款”某明細(xì)賬借方余額是負(fù)數(shù)的情況下，應(yīng)當(dāng)將該“明細(xì)賬借方余額”填列在“應(yīng)付賬款”報表項目內(nèi)。

　　(2)“應(yīng)付賬款”某明細(xì)賬貸方余額是負(fù)數(shù)的情況下，應(yīng)當(dāng)將該“明細(xì)賬貸方余額”填列在“預(yù)付賬款”報表項目內(nèi)。

　　(3)“一年內(nèi)到期的持有至到期投資”應(yīng)當(dāng)從“持有至到期投資”報表項目中扣除，填列在流動資產(chǎn)“一年內(nèi)到期的非流動資產(chǎn)”報表項目內(nèi)。

　　(4)“長期借款、應(yīng)付債券、長期應(yīng)付款”等財務(wù)報表項目中屬于一年內(nèi)將要還款或者承兌時，應(yīng)當(dāng)分別從“長期借款”、“應(yīng)付債券”或“長期應(yīng)付款”項目中扣除，填列在流動負(fù)債“一年內(nèi)到期的非流動負(fù)債”報表項目內(nèi)。

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