2013年注冊會計師考試《會計》章節(jié)習(xí)題(24)

　　三、計算題

　　1、A上市公司于2×11年9月30日通過定向增發(fā)本企業(yè)普通股對B企業(yè)進(jìn)行合并，取得B企業(yè)100%股權(quán)。假定不考慮所得稅影響。A公司及B企業(yè)在合并前簡化資產(chǎn)負(fù)債表如下表所示。

　　A公司及B企業(yè)合并前資產(chǎn)負(fù)債表 (簡表)

　　單位：萬元

　　其他資料：

　　(1)2×11年9月30日，A公司通過定向增發(fā)本企業(yè)普通股，以2股換1股的比例自B企業(yè)原股東處取得了B企業(yè)全部股權(quán)。A公司共發(fā)行了1 200萬股普通股以取得B企業(yè)全部600萬股普通股。

　　(2)A公司普通股每股在2×11年9月30日的公允價值為20元，B企業(yè)每股普通股當(dāng)日的公允價值為40元。A公司、B企業(yè)每股普通股的面值均為1元。

　　(3)2×11年9月30日，A公司除非流動資產(chǎn)公允價值較賬面價值高3 000萬元以外，其他資產(chǎn)、負(fù)債項目的公允價值與其賬面價值相同。

　　(4)假定A公司與B企業(yè)在合并前不存在任何關(guān)聯(lián)方關(guān)系。

　　要求:

　　(1)根據(jù)資料(1)、(2)判斷上述事項是否構(gòu)成反向購買，如果是，確定該項合并中B企業(yè)的合并成本;如果不是，請說明理由;

　　(2)計算企業(yè)合并形成商譽(yù)的金額;

　　(3)計算合并資產(chǎn)負(fù)債表中列示的股本、盈余公積、未分配利潤金額;

　　(4)編制A公司2×11年9月30日的合并資產(chǎn)負(fù)債表。

　　合并資產(chǎn)負(fù)債表(簡表)

　　單位：萬元

　　(5)假定B企業(yè)2×10年實現(xiàn)合并凈利潤1 200萬元，2×11年A公司與B企業(yè)形成的主體實現(xiàn)合并凈利潤2 300萬元，母子公司間沒有需要抵消的內(nèi)部交易，自2×10年1月1日至2×11年9月30日，B企業(yè)發(fā)行在外的普通股股數(shù)未發(fā)生變化,要求計算A公司2×11年基本每股收益,比較合并會計報表中的2×10年每股收益。

　　(6)B企業(yè)的全部股東中假定只有其中的90%以原持有的對B企業(yè)股權(quán)換取了A公司增發(fā)的普通股，計算合并成本及少數(shù)股東權(quán)益金額。

　　【正確答案】：(1)A公司在該項合并中向B企業(yè)原股東增發(fā)了1 200萬股普通股，合并后B企業(yè)原股東持有A公司的股權(quán)比例為54.55%(1 200/2 200)，A公司生產(chǎn)經(jīng)營決策的控制權(quán)在合并后由B企業(yè)原股東享有，B企業(yè)應(yīng)為購買方，A公司為被購買方，所以構(gòu)成反向購買。

　　該項合并中B企業(yè)的合并成本計算：假定B企業(yè)發(fā)行本企業(yè)普通股在合并后主體享有同樣的股權(quán)比例54.55%，則B企業(yè)應(yīng)當(dāng)發(fā)行的普通股股數(shù)為500萬股(600÷54.55%-600)，其公允價值為20 000萬元，企業(yè)合并成本為20 000萬元。

　　(2)商譽(yù)=合并成本-會計上被購買方可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價值×100%=20 000-(16 000+3 000-800-200)=2 000(萬元)

　　(3)合并資產(chǎn)負(fù)債表中應(yīng)反映法律上子公司合并前發(fā)行在外的股份面值以及模擬新增發(fā)的股份面值，所以合并資產(chǎn)負(fù)債表中列示的股本金額=600+500=1 100(萬元)。

　　合并財務(wù)報表中的留存收益反映的是法律上子公司在合并前的留存收益，所以盈余公積的金額=11 400(萬元)，未分配利潤的金額=28 000(萬元)。

　　(4)A公司2×11年9月30日的合并資產(chǎn)負(fù)債表

　　單位：萬元

　　(5)每股收益

　　A公司2×11年基本每股收益：2 300/[1 200×9÷12+(1 000+1 200)×3÷12]=1.59(元/股)

　　提供比較財務(wù)報表的情況下，比較財務(wù)報表中的每股收益應(yīng)進(jìn)行調(diào)整，A公司2×10年的每股收益=1 200/1 200=1(元/股)

　　(6)合并成本及少數(shù)股東權(quán)益

　　B企業(yè)的全部股東中假定只有其中的90%以原持有的對B企業(yè)股權(quán)換取了A公司增發(fā)的普通股。A公司應(yīng)發(fā)行的普通股股數(shù)為1 080萬股(600×90%×2)。企業(yè)合并后，B企業(yè)的股東擁有合并后報告主體的股權(quán)比例為51.92%(1 080/2 080)。通過假定B企業(yè)向A公司發(fā)行本企業(yè)普通股在合并后主體享有同樣的股權(quán)比例，在計算B企業(yè)須發(fā)行的普通股數(shù)量時，不考慮少數(shù)股權(quán)的因素，故B企業(yè)應(yīng)當(dāng)發(fā)行的普通股股數(shù)為500萬股(600×90%÷51.92%-600×90%)，B企業(yè)在該項合并中的企業(yè)合并成本為20 000萬元(500×40)，B企業(yè)未參與股權(quán)交換的股東擁有B企業(yè)的股份為10%，享有B企業(yè)合并前凈資產(chǎn)的份額為4 000萬元，在合并財務(wù)報表中應(yīng)作為少數(shù)股東權(quán)益列示。

　　【答案解析】：

　　【該題針對“反向購買的處理”知識點進(jìn)行考核】

　　2、甲股份有限公司(本題下稱“甲公司”)為上市公司，為提高市場占有率及實現(xiàn)多元化經(jīng)營，甲公司從2×10年開始進(jìn)行了一系列投資和資本運作。有關(guān)資料如下：

　　(1)甲公司于2×10年1月1日，以900萬元銀行存款取得乙公司20%的普通股份，對乙公司有重大影響，甲公司采用權(quán)益法核算此項投資。2×10年1月1日乙公司可辨認(rèn)凈資產(chǎn)的公允價值為4 000萬元，與所有者權(quán)益賬面價值相同，其中實收資本2 500萬元，資本公積(均為資本溢價)500萬元，盈余公積100萬元，未分配利潤900萬元。

　　2×10年3月12日，乙公司股東大會宣告分派20×9年現(xiàn)金股利200萬元，提取盈余公積110萬元，未進(jìn)行其他利潤分配，甲公司2×10年5月4日收到發(fā)放的股利。2×10年乙公司實現(xiàn)凈利潤1 100萬元，未發(fā)生其他計入資本公積的交易或事項。

　　(2)2×11年1月1日，甲公司基于對乙公司發(fā)展前景的信心，以銀行存款3 800萬元增持乙公司60%的股份，至此甲公司持有乙公司80%的股權(quán)，能夠?qū)σ夜�司實施控制，形成企業(yè)合并。購買日乙公司可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價值為5 500萬元，所有者權(quán)益賬面價值為4 900萬元，差額為乙公司辦公大樓產(chǎn)生的，賬面價值為850萬元，公允價值為1 450萬元，剩余使用年限為20年，預(yù)計凈殘值為零，采用直線法計提折舊。甲公司持有的乙公司原20%股權(quán)于購買日的公允價值為1 100萬元。

　　(3)2×11年2月10日，甲公司召開股東大會批準(zhǔn)上年董事會提出的利潤分配方案，提取盈余公積110萬元，未進(jìn)行其他利潤分配。2×11年乙公司實現(xiàn)凈利潤680萬元。

　　(4)2×12年1月1日，甲公司又出資1 356萬元自乙公司的其他股東處取得乙公司18%的股權(quán)，當(dāng)日乙公司可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價值為8 200萬元，乙公司自購買日開始持續(xù)計算的可辨認(rèn)凈資產(chǎn)為6 150萬元。

　　(5)其他有關(guān)資料如下：

　�、偌坠�司與乙公司以及乙公司的少數(shù)股東在交易前不存在任何關(guān)聯(lián)方關(guān)系，合并前甲公司與乙公司未發(fā)生任何內(nèi)部交易。甲公司與乙公司采用的會計政策及會計期間相同。

　�、诩坠�司擬長期持有乙公司股權(quán)，沒有計劃出售。按照權(quán)益法對乙公司凈利潤進(jìn)行調(diào)整時，不考慮所得稅影響。

　�、奂俣�甲公司持有的長期股權(quán)投資未發(fā)生減值，相關(guān)交易或事項均為公平交易，且均具有重要性。

　�、芗坠�司和乙公司均按凈利潤的10%提取法定盈余公積，不提取任意盈余公積。

　　要求：

　　(1)根據(jù)資料(1)、(2)，計算甲公司合并乙公司產(chǎn)生的合并商譽(yù);

　　(2)根據(jù)資料(1)，編制2×10年與長期股權(quán)投資相關(guān)的會計分錄;

　　(3)計算2×10年12月31日甲公司對乙公司長期股權(quán)投資的賬面價值;

　　(4)計算2×11年1月1日追加投資后甲公司長期股權(quán)投資的賬面價值;

　　(5)計算在合并財務(wù)報表中購買日之前持有的被購買方的股權(quán)，在購買日對損益的影響金額，并編制相關(guān)會計分錄;

　　(6)計算甲公司進(jìn)一步購買少數(shù)股權(quán)時對資本公積的影響金額。

　　【正確答案】：(1)合并商譽(yù)=(1 100+3 800)-5 500×80%=500(萬元)

　　(2)甲公司2×10年的相關(guān)會計分錄為：

　　1月1日

　　借：長期股權(quán)投資　　　　　　900

　　貸：銀行存款　　　　　　　　　　900

　　3月12日

　　借：應(yīng)收股利　　　　　　　　(200×20%)40

　　貸：長期股權(quán)投資　　　　　　　　40

　　5月4日

　　借：銀行存款 40

　　貸：應(yīng)收股利 40

　　12月31日

　　借：長期股權(quán)投資　　(1 100×20%)220

　　貸：投資收益 220

　　(3)2×10年12月31日甲公司對乙公司長期股權(quán)投資的賬面價值=900-40+220=1 080(萬元)

　　(4)2×11年1月1日追加投資后甲公司長期股權(quán)投資的賬面價值=1 080+3 800=4 880(萬元)

　　(5)購買日之前持有的被購買方的股權(quán)，在購買日對損益的影響金額=1 100-1 080=20(萬元)，分錄為：

　　借：長期股權(quán)投資　　　20

　　貸：投資收益　　　20

　　(6)新取得的少數(shù)股權(quán)投資成本1 356萬元與應(yīng)享有的乙公司自購買日開始持續(xù)計算的可辨認(rèn)凈資產(chǎn)份額1 107萬元(6 150×18%)之間的差額 249萬元應(yīng)調(diào)減資本公積，所以甲公司進(jìn)一步購買少數(shù)股權(quán)時對資本公積的影響為-249萬元。

　　【答案解析】：

　　【該題針對“非同一控制下企業(yè)合并的處理”知識點進(jìn)行考核】